Was sind Rückstellungen?
Eine Rückstellung ist ein Posten auf der Passivseite der Bilanz. Sie erfasst Verpflichtungen oder Aufwendungen, die wirtschaftlich zum abgelaufenen Geschäftsjahr gehören, deren genaue Höhe oder Fälligkeit aber noch unsicher ist. Rechtliche Grundlage im Handelsrecht ist § 249 HGB.
Drei Merkmale kennzeichnen eine Rückstellung:
- Die Verpflichtung ist im abgelaufenen Jahr verursacht worden, etwa durch ein Geschäft, einen Schaden oder eine gesetzliche Pflicht.
- Es ist wahrscheinlich, dass das Unternehmen tatsächlich zahlen oder leisten muss.
- Höhe oder Zeitpunkt stehen noch nicht fest. Wäre beides bekannt, würde man stattdessen eine Verbindlichkeit buchen.
Rückstellungen zählen zum Fremdkapital, weil sie für Ansprüche Dritter gegen das Unternehmen stehen. Bei Pensionsrückstellungen sind diese Dritten die eigenen Beschäftigten, denen eine Betriebsrente zugesagt wurde.
Wozu Rückstellungen dienen
Rückstellungen sorgen dafür, dass Aufwand in dem Jahr erscheint, in dem er wirtschaftlich entstanden ist, und nicht erst dann, wenn Geld fließt. Ein Handwerksbetrieb, der im Dezember eine Heizung einbaut, haftet für Mängel. Kommt die Reklamation erst im Frühjahr, gehört das Risiko trotzdem zum alten Jahr.
Dahinter steht das Vorsichtsprinzip des Handelsrechts: Ein Kaufmann soll sich nicht reicher rechnen, als er ist. Ohne Rückstellungen würde der Gewinn zu hoch ausgewiesen. Gesellschafter könnten zu viel entnehmen oder ausschütten, und Gläubiger bekämen ein zu günstiges Bild.
Ein Nebeneffekt: Rückstellungen mindern den Gewinn und damit, soweit sie steuerlich anerkannt sind, auch die Steuerlast des Jahres. Bei ihrer Bildung fließt kein Geld ab. Es bleibt bis zur tatsächlichen Zahlung im Unternehmen, was die Liquidität vorübergehend schont. Eine Rückstellung ist aber kein Sparkonto, sondern eine Vorsorge auf dem Papier. Ob bei Fälligkeit genug Geld da ist, hängt allein von der übrigen Finanzplanung ab.
Arten von Rückstellungen nach HGB
§ 249 HGB legt abschließend fest, wofür Rückstellungen zu bilden sind. Für andere Zwecke dürfen keine gebildet werden. Die früher erlaubten Aufwandsrückstellungen für allgemeine künftige Ausgaben hat das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz 2009 abgeschafft.
| Art | Typische Beispiele | Handelsbilanz | Steuerbilanz |
|---|---|---|---|
| Ungewisse Verbindlichkeiten | Gewährleistung, Prozesskosten, Steuernachzahlungen, Resturlaub, Kosten des Jahresabschlusses, Pensionen | Pflicht | grundsätzlich ja, teils mit Sonderregeln (z. B. § 6a EStG für Pensionen) |
| Drohende Verluste aus schwebenden Geschäften | Liefervertrag zu einem Festpreis, der inzwischen unter den eigenen Kosten liegt | Pflicht | verboten (§ 5 Abs. 4a EStG) |
| Unterlassene Instandhaltung | Reparatur, die im Folgejahr innerhalb von drei Monaten nachgeholt wird | Pflicht | ja |
| Unterlassene Abraumbeseitigung | Abraum im Bergbau, der im Folgejahr beseitigt wird | Pflicht | ja |
| Gewährleistung ohne rechtliche Verpflichtung | Nachbesserung aus Kulanz | Pflicht | ja |
Ausweis in der Bilanz
Kapitalgesellschaften gliedern ihre Rückstellungen nach § 266 HGB in drei Posten: Rückstellungen für Pensionen und ähnliche Verpflichtungen, Steuerrückstellungen und sonstige Rückstellungen. Steuerrückstellungen entstehen regelmäßig, weil die Steuer für das abgelaufene Jahr bei Aufstellung der Bilanz meist noch nicht festgesetzt ist. Unter den sonstigen Rückstellungen sammeln sich die meisten Alltagsfälle, von Prozessrisiken bis zu noch nicht abgerechneten Beratungsleistungen.
Bildung und Bewertung
Rückstellungen werden nach § 253 HGB in Höhe des notwendigen Erfüllungsbetrags angesetzt, und zwar nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung. Das heißt: so realistisch wie möglich und einschließlich der Preis- und Kostensteigerungen bis zur Erfüllung. Grundlage sind Erfahrungswerte, Kostenvoranschläge, Gutachten oder die Einschätzung von Anwälten.
Liegt die Erfüllung mehr als ein Jahr in der Zukunft, wird die Rückstellung abgezinst. Maßgeblich ist ein von der Deutschen Bundesbank veröffentlichter Durchschnittszins der vergangenen sieben Geschäftsjahre, bei Pensionsrückstellungen der vergangenen zehn. Steuerlich gelten eigene Bewertungsregeln, weshalb Handels- und Steuerbilanz gerade hier oft auseinanderlaufen.
Angenommen, ein Kunde verklagt ein Unternehmen im November auf 40.000 Euro Schadenersatz.
Der Anwalt hält eine Zahlung für wahrscheinlich, rechnet aber eher mit einem Vergleich über etwa 25.000 Euro. Hinzu kommen geschätzte Gerichts- und Anwaltskosten von 6.000 Euro.
Rückstellung zum 31. Dezember: 31.000 Euro
Buchung: sonstige betriebliche Aufwendungen an sonstige Rückstellungen, 31.000 Euro
Wirkung: Der Gewinn des alten Jahres sinkt um 31.000 Euro, auf dem Bankkonto ändert sich nichts.
Im Folgejahr endet das Verfahren mit einem Vergleich über 22.000 Euro plus 5.500 Euro Kosten. Die Rückstellung wird in Höhe von 27.500 Euro verbraucht, die übrigen 3.500 Euro werden als sonstiger betrieblicher Ertrag aufgelöst.
Verbrauch und Auflösung
Tritt der Fall ein, wird die Rückstellung verbraucht: Die Zahlung wird gegen die Rückstellung gebucht und belastet den Gewinn des neuen Jahres nicht ein zweites Mal. War die Rückstellung zu niedrig, entsteht für die Differenz zusätzlicher Aufwand. War sie zu hoch, folgt die Auflösung des Rests als Ertrag.
Nach § 249 Abs. 2 HGB darf eine Rückstellung nur aufgelöst werden, soweit ihr Grund entfallen ist. Ein Unternehmen kann sie also nicht nach Belieben stehen lassen oder auflösen, um den Gewinn eines guten Jahres zu drücken oder ein schwaches Jahr besser aussehen zu lassen. Bei der Schätzung bleibt trotzdem Spielraum, und genau darauf schauen Abschlussprüfer und Betriebsprüfer des Finanzamts genau.
Wichtig zu wissen: Großzügig bemessene Rückstellungen senken zwar die Steuer im Jahr der Bildung, werden bei einer Betriebsprüfung aber häufig gekürzt. Die Steuer wird dann nachgefordert, unter Umständen mit Nachzahlungszinsen nach der Abgabenordnung.
Rückstellung oder Rücklage: der Unterschied
Die Begriffe klingen ähnlich, bezeichnen aber Gegensätzliches. Im Alltag versteht man unter einer Rücklage ein Geldpolster für schlechte Zeiten, etwa einen Notgroschen auf dem Tagesgeldkonto. Um diese Art von Reserve geht es im Beitrag zu privaten Rücklagen. In der Bilanz ist eine Rücklage dagegen ein Teil des Eigenkapitals.
Bilanzielle Rücklagen entstehen, wenn Gewinne nicht ausgeschüttet, sondern im Unternehmen behalten werden (Gewinnrücklagen), oder wenn Gesellschafter über das gezeichnete Kapital hinaus Geld einzahlen (Kapitalrücklage). Manche Rücklagen schreibt das Gesetz vor. Eine Aktiengesellschaft muss nach § 150 Aktiengesetz jedes Jahr 5 Prozent des Jahresüberschusses in die gesetzliche Rücklage einstellen, bis diese zusammen mit bestimmten Kapitalrücklagen 10 Prozent des Grundkapitals erreicht. Eine UG (haftungsbeschränkt) muss ein Viertel ihres um einen Verlustvortrag geminderten Jahresüberschusses zurücklegen.
| Merkmal | Rückstellung | Rücklage (Bilanz) |
|---|---|---|
| Bilanzposition | Passivseite, Fremdkapital | Passivseite, Eigenkapital |
| Grund | ungewisse Verpflichtung gegenüber Dritten | einbehaltener Gewinn oder zusätzliche Einlage |
| Wirkung auf den Gewinn | mindert den Gewinn bei Bildung | mindert den Gewinn nicht, wird aus dem Ergebnis oder aus Einlagen gebildet |
| Steuerliche Wirkung | mindert in der Regel die Ertragsteuer | keine Minderung der Ertragsteuer |
| Zweck | periodengerechter Aufwand, Vorsicht | Stärkung der Eigenkapitalbasis |
| Ist Geld dafür vorhanden? | nicht zwingend | nicht zwingend |
Gemeinsam ist beiden nur, dass sie auf der Passivseite stehen und keines von beiden ein Bankguthaben garantiert. Ein Unternehmen mit hohen Gewinnrücklagen kann das Geld längst in Maschinen oder Vorräte investiert haben. Rücklagen erhöhen die Eigenkapitalquote, Rückstellungen nicht.
Typische Fälle in kleinen Unternehmen
Auch kleine Unternehmen, die bilanzieren, haben fast jedes Jahr Rückstellungen. Häufige Posten sind:
- Kosten für die Erstellung des Jahresabschlusses und der betrieblichen Steuererklärungen
- Gewerbe- und Körperschaftsteuer für das abgelaufene Jahr, soweit noch nicht bezahlt
- Kosten der gesetzlichen Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen
- nicht genommener Urlaub und nicht abgegoltene Überstunden
- Gewährleistungsrisiken aus erbrachten Leistungen
- Leistungen des alten Jahres, deren Rechnung noch aussteht und deren Höhe nicht genau feststeht
Wer seinen Gewinn per Einnahmenüberschussrechnung ermittelt, kann keine Rückstellungen bilden. Dort zählt allein, wann Geld tatsächlich fließt. Rückstellungen gibt es nur bei der Bilanzierung, also bei buchführungspflichtigen Kaufleuten und bei Unternehmen, die freiwillig bilanzieren.
Häufige Fragen
Rückstellungen gehören zum Fremdkapital, weil sie Verpflichtungen gegenüber Dritten abbilden. Das gilt auch dann, wenn noch offen ist, ob und in welcher Höhe gezahlt werden muss. Rücklagen sind dagegen Teil des Eigenkapitals.
Nein. Eine Rückstellung ist eine Buchung, kein separates Konto. Das Unternehmen muss aber dafür sorgen, dass es bei Fälligkeit zahlen kann, und sollte die Beträge deshalb in seiner Liquiditätsplanung berücksichtigen.
Viele Rückstellungen mindern auch den steuerlichen Gewinn, etwa für Gewährleistung, Prozesskosten oder noch nicht festgesetzte Steuern. Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften sind steuerlich aber nicht erlaubt. Außerdem gelten eigene steuerliche Bewertungsregeln, sodass der Betrag von der Handelsbilanz abweichen kann.
Der nicht benötigte Teil wird aufgelöst und erhöht als sonstiger betrieblicher Ertrag den Gewinn des Jahres, in dem der Grund entfällt. Dieser Ertrag wird dann auch versteuert. War die Rückstellung offensichtlich überhöht, kann das Finanzamt sie schon im Jahr der Bildung kürzen.
Quellen und weiterführende Informationen
Gesetzestexte und Angaben der genannten Stellen in der jeweils aktuellen Fassung. Beispielrechnungen dienen der Veranschaulichung.